時間：2023-03-20 16:20:55
序論：在您撰寫產品成本核算論文時，參考他人的優秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發您的創作熱情，引導您走向新的創作高度。
一、中小企業的管理特點決定其適用簡易的成本核算方法
中小型企業一般指資產規模不大、產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同的、管理（含財務人員）較少的企業，組織體系通常利用垂直式管理體系，管理跨度較小。中小型企業因數量眾多而在國民經濟中起著重要的作用。隨著知識經濟時代到來，掌握先進技術和管理知識的人員創辦新興的科技企業將呈不斷增長趨勢，其中將有為數眾多的小型企業。中小型企業由于由于受到規模、財力和人力的限制，企業內部牽制制度、稽核制度、計量驗收制度、財務清查制度、成本核算制度、財務收支審批制度等基本制度一般不完整，不系統，會計基礎工作薄弱，會計信息數據采集不準確。在生產方面具體表現為：1.沒有專職的成本核算人員；2.輔助核算部門不獨立核算；3.車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續不完善，經常失真；4.車間管理人員與行政管理人員不易區分---說到這，是否有人會說，那還能核算準，核算不準核算又有何意義？我也有這要樣的疑問，也正是如此才更想通過介紹這樣一種簡單的方法以期能對中小企業成本核算有一定的促進作用。
中小企業的這些特點決定了他們應對成本核算方法進行簡化，使成本核算方法能適應其管理現實的需要；也同時決定了他們多數應使用的是實際成本法，而做不到使用標準成本法或作業成本法。
二、核算方法的選擇
無論什么工業企業，無論什么生產類型的產品，也不論管理要求如何，最終都必須按照產品品種算出產品成本。按產品品種計算成本，是產品成本計算最一般、最起碼的要求，品種法是最基本的成本計算方法。若有需要或管理上是按訂單生產，可使用分批法。
同時因小企業一般不對外籌集資金，（待查措詞）不向公共部門報送報表，所執行的也就不是嚴格意義上的《企業會計制度》或《小企業會計制度》，執行的是參照稅法規定的一種四不像的盡量能起到一些避稅效果的會計政策。這在本文所要介紹的核算方法上也能體現出來。
三、相關科目設置及核算思路
1.不再分別設置基本生產成本和輔助生產成本兩個科目，將其合并為一個生產成本科目，不按產品設明細帳，直接設原材料、工資及福利費、電力（燃料動力）、制造費用等幾個二級明細科目對大項費用進行歸集。因為一般中小企業經營范圍有限，產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同，除了主要原材料能歸屬到具體產品外，其它項目并不能歸屬到具體產品，核算到產品沒有實際意義。但當所用原料及所產產品區別較大，可以按產品設明細帳；也可不設，而用成本核算表代替，即所謂的以表代帳。
2.因中小企業車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續不完善，制造費用科目不按車間設明細帳，直接設機物料、修理費、折舊等幾個二級明細科目對車間費用進行歸集。同時因中小企業管理人員多參加生產管理，對這種由管理人員參與且發生不會太多、金額不會太大的與生產有關的差旅費、辦公費沒必要再設制造費用－辦公旨同。差旅費什么的二類科目。而是直接記入管理費用。制造費用月底不先進行分配，而是轉到生產成本科目后統一分配。
3.原材料范圍。在滿足需要的前提下，只把產品構成比例較大的幾種做為原材料，這樣即能減少工作量，又因非主要原材料提前進入了成本，可起到一點避稅作用。
4.對車間月末已領未用的原材料，酌情處理：若價值較低，歸入當月即可；若價值較高，算入下月（假退料）。
5.廢品損失只在管理上做處理，不單獨做成本核算。
6.若管理上或生產工藝上非常有必要，設自制半成品科目。否則不設。
7.不設在產品科目。生產成本科目月末余額即為其成本(分配方法見下)。
8.不設低值易耗品科目，直接記入制造費用---機物料或修理費明細科目，同時設備查帳以備管理需要；若需要設，亦采用一次攤銷法，入帳同時即進行分配。
9.關于折舊，建議按稅法規定的年限計算，可省去納稅調整的辛苦。稅法沒有明確規定的，再參考財務制度的規定。
10.對于在產品構成中所占比重較小且數量眾多的存貨建議采用實地盤存制計算每月實際消耗量。
四、日常工作及成本資料的取得
（一）、日常
1、成本計算離不開倉庫和車間等單據的傳遞、歸集、整理等，這就需要企業起碼有相應的管理制度。如庫房管理制度，生產
2、生產過程中的各種記錄、生產通知單、領料單、入庫單等資料要及時轉交會計部門。
3、.日常發生的與生產有關的費用歸入生產成本或制造費用科目。
（二）月底
1.計提折舊，結轉制造費用科目到生產成本科目。
2.取得原材料庫月報表，先比對已入財務帳原材料與庫房所報購入數量是否有出入，若有應屬發票未到者，要估價入帳。原材料發出采用加權平均法。
3.取得工資相關資料，計提工資及福利費。
4.由生產車間相關部門提供各工序在產品數量及完工程度。五、成本費用分配方法
（一）、原則：
1.分配方法要符合企業自身的生產技術條件，要能體現受益原則。
2.分配標準的選擇原則強調所選擇的標準與待分配的費用之間有一定聯系，并且容易取得。
3.能分清受益對象的直接記入，分不清的按一定標準記入。
（二）、
1、能直接歸屬到某產品的原材料等大項費用直接歸入相應產品。
2、其它成本費用一律采用產值比例法分配，即按各產品的產值占總產值的比例進行分配，在產品按約當產量計算產值參與分配。
六、個人對此法的評價
1.核算基本準確，能滿足成本分析的需要，但不夠精確。
2.產品約當產量估計不夠準確，這也是成本核算中的通病，沒法。
3.產值比例法未見哪本會計著作上有記載，感覺沒有理論依據，適用范圍也不太廣，主要適用于已做過詳細成本核算、產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同的企業。不過我認為其有一定的科學性，雖然其同工時比例法、工資比例法、材料比例法原理不一樣，效果卻相近。
七、應注意的幾個問題
1.正常性停工與非正常停工
2.委托加工問題（互相多重委托）
3.生產研發耗用問題
4.試生產階段無產品產出耗用問題
八、成本核算的幾個相關問題
1、成本會計最核心的是了解企業的生產流程和各個關鍵的作業，了解車間最新的生產情況，月底通過編制成本核算報表將財務與業務結合，及時地分析每個月的成本波動，坐在辦公室每天進行核算去沒有什么實際意義。
2、成本核算不只是財務部門、財務人員的事情，而是全部門、全員共同的事情。一是成本核算需要生產車間、技術部門、采購部門等多部門的配合；二是計算出的成本是否合理，不但需要財務部門的自我評價和時間的驗證，還需要生產、技術等部門的評價，讓生產等部門對自己計算出的結果做個論證等，是有必要的。有時僅靠財務部門自己檢查有時難以發現問題的。（注意：實際中，財務部門和其它部門檢查的角度或指標多有不同，這好許是易產生差異的原因）
期初生產成本和本期發生的生產成本應在完工產品和在產品之間進行分配，這是成本計算工作中一項重要而又復雜的工作。企業應當根據生產特點、組織特點及管理要求，選擇既合理又簡便的分配方法，對完工產品成本和在產品成本進行分配。
常用的分配方法有以下六種：
（1）不計算在產品成本。
（2）在產品成本按年初數固定計算。
（3）在產品成本按其所耗用的原材料費用計算。
（4）約當產量法。
所謂“約當產量法”，是指將在產品按其完工程度折合成完工產品產量，生產成本按完工產品數量和在產品約當產量的比例進行分配的一種方法。
約當產量法的計算公式如下：
在產品約當產量=在產品數量×完工程度
產成品成本一單位成本×產成品數量
月末在產品成本=單位成本×產成品成本
在計算在產品約當產量時，原材料成本項目和其他成本項目是有區別的。在計算原材料成本項目的約當產量時，應注意原材料的投料方式。如果原材料在生產開始時一次投入，則不論產品完工與否，每一在產品數量應負擔的原材料費用與完工產品完全相同，因此，不需要計算在產品的約當產量。如果原材料是隨著生產過程陸續投入的，則需要計算在產品的約當產量。換言之，如果原材料是隨著生產過程逐步投料的，那么，各成本項目都按完工程度計算出相同的約當產量；如果原材料是在生產開始時一次投入的，則原材料項目不需要計算約當產量（或約當產量就等于在產品數量），其他成本項目要按完工程度計算約當產量。
采用約當產量法，要求科學地確定在產品的完工程度，而這又是一項復雜的工作。企業可以根據月末在產品數量，采用技術或其他方法測算出完工程度。產品工時定額工作做得好的企業，可按每道工序累計單位工時定額除以單位產品工時定額計算得出。其中，每道工序中的在產品，其完工程度一般等于所在工序的50％（如果原材料在生產開始時一次投入，則原材料項目視為全部完工）。
[例]甲產品的單位工時定額為100工時，經過兩道工序制成。各工序的單位工時定額是：第一道工序30工時，第二道工序70工時。則每道工序的完工程度可計算如下：
第一道工序=（30×50%）/100=15%
第二道工序=（3070×50%）/100=65%
（5）在產品成本按定額成本計算。
在產品成本按定額成本計算是指先對在產品確定一個定額單位成本，月末根據在產品數量乘以各項定額單位成本，計算出月末在產品定額成本，并進而計算完工產品成本的一種方法。
在這種方法下，月初在產品成本加上本月發生的生產成本，減去月末在產品定額成本，即為本月完工產品成本。其計算公式如下：
月末在產品成本=月末在產品數量×在產品定額單位成本
本月完工產品成本=月初在產品成本本月發生的生產成本-月末在產品（定額）成本
定額成本法適用于定額管理基礎較好、各月在產品數量變動不大，實際成本脫離定額成本的差異可以相互抵銷的企業。
（6）定額比例法。
定額比例法是指按定額（定額消耗量、定額費用或定額工時）比例分配完工產品成本和月末在產品成本的一種方法。
與定額成本法相比，定額比例法要求為完工產品和在產品制定比較準確的消耗定額，因此，完工產品和月末在產品的實際成本可以根據定額消耗量、定額費用或定額工時作比例分配。通常情況下，材料項目按定額消耗量比例分配，而其他成本項目則按定額工時比例分配。
在定額比例法下，相關的計算公式如下：
材料分配率=（月初在產品實際材料成本＋本月投入的實際材料成本）／（完工產品定額材料成本＋月末在產品定額材料成本）×100％
完工產品應分配的材料成本=完工產品定額材料成本×材料分配率
工資（或其他費用）分配率=（月初在產品實際工資（或其他費用）＋本月投入的實際工資（或其他費用））／完工產品定額工時＋月末在產品定額工時）
月末在產品應分配的材料成本=月末在產品定額材料成本×材料分配率
完工產品應分配的工資（其他費用）=完工產品定額工時×工資（其他費用）分配率
月末在產品應分配的工資（其他費用）=月末在產品定額工時×工資（其他費用）分配率
（一）激烈的市場競爭要求銀行決策者掌握產品成本信息
在我國現行金融體制下，中國人民銀行制定和調整主要金融產品價格，如存貸款利率、金融服務收費標準等，各商業銀行作為產品既定價格的接受者，缺乏產品定價自。因此，根據本量利分析的基本原理，在價格既定的情況下實現利潤最大化的財務目標，銀行需要在產品數量、產品成本和產品結構方面做出努力。只有了解和掌握產品成本的詳細資料，銀行才能有的放矢地控制和降低成本，合理調整產品結構，準確進行產品定位。
（二）金融體制改革的趨勢要求銀行決策者掌握產品成本信息
雖然我國目前金融產品價格仍由央行制定，但近年來有所放松，如浮動利率貸款的范圍和利率浮動的區間都有所擴大。隨著金融體制改革的深入和金融市場的成熟，利率市場化是大勢所趨，各商業銀行將面臨自行確定存貸款利率的問題——即產品定價。雖然銀行經營管理理論提供了完備的產品定價模型，但在實踐操作中，及時、準確、完整的產品成本信息是合理定價產品的重要保證。從改革和發展的角度來看，各銀行應從現在著手開展產品成本核算，為迎接未來挑戰做好基礎工作。
（三）現行會計核算體系無法提品成本信息資料《金融保險企業財務制度》在第八章《成本》中規定銀行成本是指“在業務經營過程中發生的與業務經營有關的支出”，具體包括利息支出、金融企業往來支出、固定資產折舊費、手續費支出、業務宣傳費、業務招待費、外匯、金銀和證券買賣損失、各種準備金和業務管理費等。從理論上講，成本和費用是兩個既有聯系又有區別的概念：費用是企業在生產和銷售商品、提供勞務等日常活動中所發生的各種耗費；成本則是對象化的費用。因此，財務制度中對成本的定義更適合于費用概念。鑒于銀行依據現行財務會計制度組織會計核算和財務管理，目前所實施的成本管理實質是費用管理，尚未建立以產品為對象的成本核算系統，無法提供成本信息。
二、產品成本核算的理論和實踐
根據成本會計理論，產品成本由直接人工、直接材料和制造費用組成。在傳統工業企業中，直接人工和直接材料占產品成本較大比例，制造費用比重較小，制造費用分配的準確程度對產品成本信息的準確性影響不大。但是銀行業不同于傳統工業企業，具有產品種類多、直接人工和直接材料在成本中所占比重相對較低、制造費用所占比重相對較高的特點，制造費用分配的準確性直接關系著產品成本的準確程度。若采用傳統方法分配制造費用，會導致產品成本信息扭曲和產品決策失誤。因此，銀行業在建立產品成本核算系統時，不應沿襲傳統會計政策分配制造費用的方法，應引入工序成本法。
（一）工序成本法
1987年哈佛大學RobinCooper教授和RobertS.Kaplan教授提出工序成本法Activitybasedcosting，簡稱ABC.
他們認為，在銷售多種產品的公司里，決策層進行產品定價、產品組合決策時所依據的成本信息已經嚴重失真，根本原因是適應十幾年前業務核算的會計政策一直沿用至今，沒有發生任何變化。更為糟糕的是，沒有可以替換的信息警告決策層他們使用的產品成本信息是扭曲的。十幾年前，大多數公司產品種類少，產品成本主要由直接材料和直接人工構成，能夠輕易地追溯到各個產品，按直接人工分配制造費用不會使成本信息發生較大的扭曲。目前產品種類和市場渠道大量增加，直接人工在產品成本中的比重逐漸下降，而以市場營銷、推銷、管理為主要內容的制造費用和管理費用大量增加。但是大多數公司還是按照傳統會計政策的方法，以不斷減少的直接人工成本為標準分配不斷增長的制造和管理費用，導致產品成本信息扭曲。他們認為，工序成本法能夠成功替代傳統成本會計系統。主要理由是，任何公司在生產產品時都有工序，在各個工序上所有的制造和管理費用都是可分的和獨立的，容易追溯到單一的產品或產品組合中，所以應按工序確定產品成本。他們以一個水利閥門制造商的例子證明了工序成本法的作用。水利閥門制造廠是一個多產品公司，大約門銷售產生了80％的收入。更有趣的是，60％的產品產生了99％的收入，而花費管理者大量精力的另外40％的產品卻只產生了1％的收入。顯然正確計算產品成本對于該制造商的決策起到至關重要的作用。他們提出，設計產品成本系統一是要準確收集直接人工和直接材料的精確資料；二是分析各個產品使用非直接資源的原因。在設計過程中需要遵守三條重要原則：1.應向昂貴的資源集中；2.重點放在不同產品或產品類型中存在重大差異的資源；3.應特別重視需求類型與傳統分配標準完全不相關的資源。原則1要求進行資源分類，保證新的成本系統可能使產品成本存在重大差異；原則2和原則3則最大可能地辨別被傳統系統扭曲的資源。對于工序成本法而言，以勞動工時、材料數量或機器工時作為分配標準己不能滿足需要，追溯產品成本應遵循從資源到工序、再從工序到產品的過程。
（二）國外銀行業的實踐
就目前國外銀行業的實踐來看，一些國外銀行已經開始利用工序成本法進行產品成本核算，如匯豐銀行、新加坡發展銀行、新加坡華僑銀行等。據了解，新加坡華僑銀行從1997年開始推行工序成本法，其做法是先從電腦部門做起，成功一個部門再向下一個部門推進，逐步推廣到全行，經過近兩年的實踐已經取得了一定成果。三、我國銀行業實施產品成本核算的設想
國內部分銀行也著手開展產品成本核算工作，其產品成本分配基本沿襲了傳統會計政策分配方案，核算較為粗糙，處于起步階段。為得出正確的產品成本資料，筆者認為，銀行業應采取“拿來主義”，充分借鑒國際同業的做法，采用工序成本法作為成本核算的理論依據。鑒于各銀行己按照財政部以及央行的有關規定建立了完整的會計核算體系，能夠準確核算和提供各類費用支出資料，為開展產品成本核算奠定了良好的基礎，因此在設計產品成本核算系統時，應充分利用現有會計核算體系，沒有必要脫離現有核算體系開發設計一套全新的：工序成本法核算系統。
開發設計成本核算系統應包括以下工作：首先，制定符合本行實際的產品分類標準。目前對銀行產品定義較多，如將產品定義為“銀行向金融市場提供的、可以為客戶帶來收益或客戶可以用于消費的一切產品和服務”，“銀行直接提供給客戶的賺取實際的、名義的、潛在收入的服務”等。對銀行產品的分類也存在較大差異，如美國的銀行管理學院和生產力中心確認了31種產品，而《銀行世界》雜志認為有250種產品。因此各行應根據決策層的要求和實際情況定義產品并進行分類。各業務部門負責直接經辦各類產品，應承擔提供本部門產品類別和細分的工作。開發小組在匯總業務部門提供的產品類別后，確定產品分類表，如可以將產品粗略地分為存款、貸款和中間業務三大類，每一大類再根據要求進一步細分，如存款可以按照期限、款對象等進行細分。銀行產品分類越細，產品信息就越詳盡，但會相應加大工作量和投入，因此產品分類并非越細越好，應以滿足決策層對信息的需要設定劃分標準。
其次，明確產品業務流程和定義工序。業務部門應按照規范化、統一化和標準化的原則，制定各項產品業務流程。組成業務流程各個工作環節可以被視為工序。將某產品的業務流程劃分為多少道工序取決于決策層對產品成本準確度的要求。產品成本準確度要求越高，業務流程就劃分得越細，工序就越多。相應地，分配標準就越多，工作量和投入也會增加。因此根據決策層的要求合理劃分工序時，應充分考慮成本效益原則。需要說明的是，構成某一產品的工序并不局限于一個部門，往往會涉及到若干個不同部門，如發放貸款就會涉及到信貸、風險管理、財會、電腦等部門。
針對我國國有商業銀行分支機構多、人員多的現實情況，建議由總行建立統一的產品分類、業務流程和工序構成標準，避免各分支行自行投入導致資源浪費和成本資料缺乏可比性，以提高整體工作效率。
第三，設計產品成本歸集標準。這是實施產品成本核算的難點和重點。銀行產品成本分為能夠直接追溯到產品的直接成本和不能直接追溯到產品的間接成本，需要建立統一的分配標準分配產品間接成本。由于不同的分配標準會對產品成本產生不同的影響，建議以各產品使用資源的程度作為標準。例如，電腦部門向各個部門提供電腦維修服務，服務費用支出追溯到各工序時應以提供服務的時間或日常維修的次數作為標準。由于不同的分攤標準往往會直接影響到各部門利益，建議由各部門充分討論達成一致后確定。
第四，按照工序歸集產品成本。將各道工序上的成本匯總歸集，得出產品成本資料。由于產品成本核算涉及到大量數據和不同分配標準，僅靠手工進行數據處理無法滿足核算需求，需要良好的信息系統支持。該系統不僅要擁有處理現有產品成本信息的能力，而且應能應付不斷出現的新產品成本核算問題。一般來說，開發、設計一套工序成本核算系統需要9到36個月的時間。
工序成本法的應用可能會帶來全新的概念。舉一個簡單的例子。如從直觀概念分析，活期存款利率要明顯低于定期存款，往往認為活期存款成本比較低，如當前人民幣活期存款利率比一年期定期存款利率低1.26個百分點。但利用工序成本法歸集成本后，可能會得出不同的結論。主要原因是：雖然活期存款和定期存款的業務流程基本一致，即工序構成是一致的，但是營業部門要花費更多的時間應付經常發生的活期存款存取款業務。若以營業人員花費在兩種產品上的時間為分配標準，活期存款的非利息成本明顯要高于定期存款的非利息成本。例如，營業人員一天工作7小時，可能有5小時花費在活期存款業務上，而只有2小時花費在定期存款業務上，那么，活期存款的非利息成本將是定期存款的2.5倍。
四、需要說明的問題
第一，產品成本核算涉及到銀行內部所有部門，大量工作需要各個部門的參與和支持，如業務部門制定產品分類和業務流程、各部門參與討論成本分攤標準、電腦部門開發系統等。因此，決策者的支持和協調、各部門的積極參與和配合是實施產品成本核算的保證。
第二，產品成本核算系統的開發、應用不是一蹴而就之事，需要投入大量的人力和物力，并且在應用中要根據實踐不斷地修改和完善，因此取得有效成本數據需要相當長時間，不能急于求成。筆者建議，在遵循工序成本法的前提下，可以采取由粗到細的方法確定產品分類和劃分工序，即先由產品大類入手，隨著經驗的積累，逐漸細化產品分類，循序漸進地取得產品成本的詳細資料。
一、建立產品成本核算體系的必要性
（一）激烈的市場競爭要求銀行決策者掌握產品成本信息
在我國現行金融體制下，中國人民銀行制定和調整主要金融產品價格，如存貸款利率、金融服務收費標準等，各商業銀行作為產品既定價格的接受者，缺乏產品定價自。因此，根據本量利分析的基本原理，在價格既定的情況下實現利潤最大化的財務目標，銀行需要在產品數量、產品成本和產品結構方面做出努力。只有了解和掌握產品成本的詳細資料，銀行才能有的放矢地控制和降低成本，合理調整產品結構，準確進行產品定位。
（二）金融體制改革的趨勢要求銀行決策者掌握產品成本信息
雖然我國目前金融產品價格仍由央行制定，但近年來有所放松，如浮動利率貸款的范圍和利率浮動的區間都有所擴大。隨著金融體制改革的深入和金融市場的成熟，利率市場化是大勢所趨，各商業銀行將面臨自行確定存貸款利率的問題——即產品定價。雖然銀行經營管理理論提供了完備的產品定價模型，但在實踐操作中，及時、準確、完整的產品成本信息是合理定價產品的重要保證。從改革和發展的角度來看，各銀行應從現在著手開展產品成本核算，為迎接未來挑戰做好基礎工作。
（三）現行會計核算體系無法提品成本信息資料《金融保險企業財務制度》在第八章《成本》中規定銀行成本是指“在業務經營過程中發生的與業務經營有關的支出”，具體包括利息支出、金融企業往來支出、固定資產折舊費、手續費支出、業務宣傳費、業務招待費、外匯、金銀和證券買賣損失、各種準備金和業務管理費等。從理論上講，成本和費用是兩個既有聯系又有區別的概念：費用是企業在生產和銷售商品、提供勞務等日?；顒又兴l生的各種耗費；成本則是對象化的費用。因此，財務制度中對成本的定義更適合于費用概念。鑒于銀行依據現行財務會計制度組織會計核算和財務管理，目前所實施的成本管理實質是費用管理，尚未建立以產品為對象的成本核算系統，無法提供成本信息。
二、產品成本核算的理論和實踐
根據成本會計理論，產品成本由直接人工、直接材料和制造費用組成。在傳統工業企業中，直接人工和直接材料占產品成本較大比例，制造費用比重較小，制造費用分配的準確程度對產品成本信息的準確性影響不大。但是銀行業不同于傳統工業企業，具有產品種類多、直接人工和直接材料在成本中所占比重相對較低、制造費用所占比重相對較高的特點，制造費用分配的準確性直接關系著產品成本的準確程度。若采用傳統方法分配制造費用，會導致產品成本信息扭曲和產品決策失誤。因此，銀行業在建立產品成本核算系統時，不應沿襲傳統會計政策分配制造費用的方法，應引入工序成本法。
（一）工序成本法
1987年哈佛大學RobinCooper教授和RobertS.Kaplan教授提出工序成本法Activitybasedcosting，簡稱ABC.
他們認為，在銷售多種產品的公司里，決策層進行產品定價、產品組合決策時所依據的成本信息已經嚴重失真，根本原因是適應十幾年前業務核算的會計政策一直沿用至今，沒有發生任何變化。更為糟糕的是，沒有可以替換的信息警告決策層他們使用的產品成本信息是扭曲的。十幾年前，大多數公司產品種類少，產品成本主要由直接材料和直接人工構成，能夠輕易地追溯到各個產品，按直接人工分配制造費用不會使成本信息發生較大的扭曲。目前產品種類和市場渠道大量增加，直接人工在產品成本中的比重逐漸下降，而以市場營銷、推銷、管理為主要內容的制造費用和管理費用大量增加。但是大多數公司還是按照傳統會計政策的方法，以不斷減少的直接人工成本為標準分配不斷增長的制造和管理費用，導致產品成本信息扭曲。他們認為，工序成本法能夠成功替代傳統成本會計系統。主要理由是，任何公司在生產產品時都有工序，在各個工序上所有的制造和管理費用都是可分的和獨立的，容易追溯到單一的產品或產品組合中，所以應按工序確定產品成本。他們以一個水利閥門制造商的例子證明了工序成本法的作用。水利閥門制造廠是一個多產品公司，大約門銷售產生了80％的收入。更有趣的是，60％的產品產生了99％的收入，而花費管理者大量精力的另外40％的產品卻只產生了1％的收入。顯然正確計算產品成本對于該制造商的決策起到至關重要的作用。他們提出，設計產品成本系統一是要準確收集直接人工和直接材料的精確資料；二是分析各個產品使用非直接資源的原因。在設計過程中需要遵守三條重要原則：1.應向昂貴的資源集中；2.重點放在不同產品或產品類型中存在重大差異的資源；3.應特別重視需求類型與傳統分配標準完全不相關的資源。原則1要求進行資源分類，保證新的成本系統可能使產品成本存在重大差異；原則2和原則3則最大可能地辨別被傳統系統扭曲的資源。對于工序成本法而言，以勞動工時、材料數量或機器工時作為分配標準己不能滿足需要，追溯產品成本應遵循從資源到工序、再從工序到產品的過程。
（二）國外銀行業的實踐
就目前國外銀行業的實踐來看，一些國外銀行已經開始利用工序成本法進行產品成本核算，如匯豐銀行、新加坡發展銀行、新加坡華僑銀行等。據了解，新加坡華僑銀行從1997年開始推行工序成本法，其做法是先從電腦部門做起，成功一個部門再向下一個部門推進，逐步推廣到全行，經過近兩年的實踐已經取得了一定成果。
三、我國銀行業實施產品成本核算的設想
國內部分銀行也著手開展產品成本核算工作，其產品成本分配基本沿襲了傳統會計政策分配方案，核算較為粗糙，處于起步階段。為得出正確的產品成本資料，筆者認為，銀行業應采取“拿來主義”，充分借鑒國際同業的做法，采用工序成本法作為成本核算的理論依據。鑒于各銀行己按照財政部以及央行的有關規定建立了完整的會計核算體系，能夠準確核算和提供各類費用支出資料，為開展產品成本核算奠定了良好的基礎，因此在設計產品成本核算系統時，應充分利用現有會計核算體系，沒有必要脫離現有核算體系開發設計一套全新的：工序成本法核算系統。
開發設計成本核算系統應包括以下工作：首先，制定符合本行實際的產品分類標準。目前對銀行產品定義較多，如將產品定義為“銀行向金融市場提供的、可以為客戶帶來收益或客戶可以用于消費的一切產品和服務”，“銀行直接提供給客戶的賺取實際的、名義的、潛在收入的服務”等。對銀行產品的分類也存在較大差異，如美國的銀行管理學院和生產力中心確認了31種產品，而《銀行世界》雜志認為有250種產品。因此各行應根據決策層的要求和實際情況定義產品并進行分類。各業務部門負責直接經辦各類產品，應承擔提供本部門產品類別和細分的工作。開發小組在匯總業務部門提供的產品類別后，確定產品分類表，如可以將產品粗略地分為存款、貸款和中間業務三大類，每一大類再根據要求進一步細分，如存款可以按照期限、款對象等進行細分。銀行產品分類越細，產品信息就越詳盡，但會相應加大工作量和投入，因此產品分類并非越細越好，應以滿足決策層對信息的需要設定劃分標準。
其次，明確產品業務流程和定義工序。業務部門應按照規范化、統一化和標準化的原則，制定各項產品業務流程。組成業務流程各個工作環節可以被視為工序。將某產品的業務流程劃分為多少道工序取決于決策層對產品成本準確度的要求。產品成本準確度要求越高，業務流程就劃分得越細，工序就越多。相應地，分配標準就越多，工作量和投入也會增加。因此根據決策層的要求合理劃分工序時，應充分考慮成本效益原則。需要說明的是，構成某一產品的工序并不局限于一個部門，往往會涉及到若干個不同部門，如發放貸款就會涉及到信貸、風險管理、財會、電腦等部門。
針對我國國有商業銀行分支機構多、人員多的現實情況，建議由總行建立統一的產品分類、業務流程和工序構成標準，避免各分支行自行投入導致資源浪費和成本資料缺乏可比性，以提高整體工作效率。
第三，設計產品成本歸集標準。這是實施產品成本核算的難點和重點。銀行產品成本分為能夠直接追溯到產品的直接成本和不能直接追溯到產品的間接成本，需要建立統一的分配標準分配產品間接成本。由于不同的分配標準會對產品成本產生不同的影響，建議以各產品使用資源的程度作為標準。例如，電腦部門向各個部門提供電腦維修服務，服務費用支出追溯到各工序時應以提供服務的時間或日常維修的次數作為標準。由于不同的分攤標準往往會直接影響到各部門利益，建議由各部門充分討論達成一致后確定。
第四，按照工序歸集產品成本。將各道工序上的成本匯總歸集，得出產品成本資料。由于產品成本核算涉及到大量數據和不同分配標準，僅靠手工進行數據處理無法滿足核算需求，需要良好的信息系統支持。該系統不僅要擁有處理現有產品成本信息的能力，而且應能應付不斷出現的新產品成本核算問題。一般來說，開發、設計一套工序成本核算系統需要9到36個月的時間。
工序成本法的應用可能會帶來全新的概念。舉一個簡單的例子。如從直觀概念分析，活期存款利率要明顯低于定期存款，往往認為活期存款成本比較低，如當前人民幣活期存款利率比一年期定期存款利率低1.26個百分點。但利用工序成本法歸集成本后，可能會得出不同的結論。主要原因是：雖然活期存款和定期存款的業務流程基本一致，即工序構成是一致的，但是營業部門要花費更多的時間應付經常發生的活期存款存取款業務。若以營業人員花費在兩種產品上的時間為分配標準，活期存款的非利息成本明顯要高于定期存款的非利息成本。例如，營業人員一天工作7小時，可能有5小時花費在活期存款業務上，而只有2小時花費在定期存款業務上，那么，活期存款的非利息成本將是定期存款的2.5倍。
四、需要說明的問題
第一，產品成本核算涉及到銀行內部所有部門，大量工作需要各個部門的參與和支持，如業務部門制定產品分類和業務流程、各部門參與討論成本分攤標準、電腦部門開發系統等。因此，決策者的支持和協調、各部門的積極參與和配合是實施產品成本核算的保證。
第二，產品成本核算系統的開發、應用不是一蹴而就之事，需要投入大量的人力和物力，并且在應用中要根據實踐不斷地修改和完善，因此取得有效成本數據需要相當長時間，不能急于求成。筆者建議，在遵循工序成本法的前提下，可以采取由粗到細的方法確定產品分類和劃分工序，即先由產品大類入手，隨著經驗的積累，逐漸細化產品分類，循序漸進地取得產品成本的詳細資料。
一、中小企業的管理特點決定其適用簡易的成本核算方法
中小型企業一般指資產規模不大、產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同的、管理(含財務人員)較少的企業,組織體系通常利用垂直式管理體系,管理跨度較小。中小型企業因數量眾多而在國民經濟中起著重要的作用。隨著知識經濟時代到來,掌握先進技術和管理知識的人員創辦新興的科技企業將呈不斷增長趨勢,其中將有為數眾多的小型企業。中小型企業由于由于受到規模、財力和人力的限制,企業內部牽制制度、稽核制度、計量驗收制度、財務清查制度、成本核算制度、財務收支審批制度等基本制度一般不完整,不系統,會計基礎工作薄弱,會計信息數據采集不準確。在生產方面具體表現為:1.沒有專職的成本核算人員;2.輔助核算部門不獨立核算;3.車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續不完善,經常失真;4.車間管理人員與行政管理人員不易區分---說到這,是否有人會說,那還能核算準,核算不準核算又有何意義?我也有這要樣的疑問,也正是如此才更想通過介紹這樣一種簡單的方法以期能對中小企業成本核算有一定的促進作用。
中小企業的這些特點決定了他們應對成本核算方法進行簡化,使成本核算方法能適應其管理現實的需要;也同時決定了他們多數應使用的是實際成本法,而做不到使用標準成本法或作業成本法。
二、核算方法的選擇
無論什么工業企業,無論什么生產類型的產品,也不論管理要求如何,最終都必須按照產品品種算出產品成本。按產品品種計算成本,是產品成本計算最一般、最起碼的要求,品種法是最基本的成本計算方法。若有需要或管理上是按訂單生產,可使用分批法。
同時因小企業一般不對外籌集資金,(待查措詞)不向公共部門報送報表,所執行的也就不是嚴格意義上的《企業會計制度》或《小企業會計制度》,執行的是參照稅法規定的一種四不像的盡量能起到一些避稅效果的會計政策。這在本文所要介紹的核算方法上也能體現出來。
三、相關科目設置及核算思路
1. 不再分別設置基本生產成本和輔助生產成本兩個科目,將其合并為一個生產成本科目,不按產品設明細帳,直接設原材料、工資及福利費、電力(燃料動力)、制造費用等幾個二級明細科目對大項費用進行歸集。因為一般中小企業經營范圍有限,產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同,除了主要原材料能歸屬到具體產品外,其它項目并不能歸屬到具體產品,核算到產品沒有實際意義。但當所用原料及所產產品區別較大,可以按產品設明細帳;也可不設,而用成本核算表代替,即所謂的以表代帳。
2. 因中小企業車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續不完善,制造費用科目不按車間設明細帳,直接設機物料、修理費、折舊等幾個二級明細科目對車間費用進行歸集。同時因中小企業管理人員多參加生產管理,對這種由管理人員參與且發生不會太多、金額不會太大的與生產有關的差旅費、辦公費沒必要再設制造費用-辦公旨同。差旅費什么的二類科目。而是直接記入管理費用。制造費用月底不先進行分配,而是轉到生產成本科目后統一分配。
3. 原材料范圍。在滿足需要的前提下,只把產品構成比例較大的幾種做為原材料,這樣即能減少工作量 ,又因非主要原材料提前進入了成本,可起到一點避稅作用。
4. 對車間月末已領未用的原材料,酌情處理:若價值較低,歸入當月即可;若價值較高,算入下月(假退料)。
5. 廢品損失只在管理上做處理,不單獨做成本核算。
6. 若管理上或生產工藝上非常有必要,設自制半成品科目。否則不設。
7. 不設在產品科目。生產成本科目月末余額即為其成本(分配方法見下)。
8. 不設低值易耗品科目,直接記入制造費用---機物料或修理費明細科目,同時設備查帳以備管理需要;若需要設,亦采用一次攤銷法,入帳同時即進行分配。
9. 關于折舊,建議按稅法規定的年限計算,可省去納稅調整的辛苦。稅法沒有明確規定的,再參考財務制度的規定。
10. 對于在產品構成中所占比重較小且數量眾多的存貨建議采用實地盤存制計算每月實際消耗量。
四、日常工作及成本資料的取得
(一)、日常
1、成本計算離不開倉庫和車間等單據的傳遞、歸集、整理等,這就需要企業起碼有相應的管理制度。如庫房管理制度,生產
2、生產過程中的各種記錄、生產通知單、領料單、入庫單等資料要及時轉交會計部門。
3、.日常發生的與生產有關的費用歸入生產成本或制造費用科目。
(二)月底
1.計提折舊, 結轉制造費用科目到生產成本科目。
2.取得原材料庫月報表,先比對已入財務帳原材料與庫房所報購入數量是否有出入,若有應屬發票未到者,要估價入帳。原材料發出采用加權平均法。
3.取得工資相關資料,計提工資及福利費。
4.由生產車間相關部門提供各工序在產品數量及完工程度。
五、成本費用分配方法
(一)、原則:
1.分配方法要符合企業自身的生產技術條件,要能體現受益原則。
2. 分配標準的選擇原則強調所選擇的標準與待分配的費用之間有一定聯系,并且容易取得。
3.能分清受益對象的直接記入,分不清的按一定標準記入。
(二)、
1、能直接歸屬到某產品的原材料等大項費用直接歸入相應產品。
2、其它成本費用一律采用產值比例法分配,即按各產品的產值占總產值的比例進行分配,在產品按約當產量計算產值參與分配。
六、個人對此法的評價
1. 核算基本準確,能滿足成本分析的需要,但不夠精確。
2. 產品約當產量估計不夠準確,這也是成本核算中的通病,沒法。
3. 產值比例法未見哪本會計著作上有記載,感覺沒有理論依據,適用范圍也不太廣,主要適用于已做過詳細成本核算、產品的生產工藝和產品結構及所耗原材料大致相同的企業。不過我認為其有一定的科學性,雖然其同工時比例法、工資比例法、材料比例法原理不一樣,效果卻相近。
七、應注意的幾個問題
1. 正常性停工與非正常停工
2. 委托加工問題(互相多重委托)
3. 生產研發耗用問題
4. 試生產階段無產品產出耗用問題
八、成本核算的幾個相關問題
1、成本會計最核心的是了解企業的生產流程和各個關鍵的作業,了解車間最新的生產情況,月底通過編制成本核算報表將財務與業務結合,及時地分析每個月的成本波動,坐在辦公室每天進行核算去沒有什么實際意義。
2、成本核算不只是財務部門、財務人員的事情,而是全部門、全員共同的事情。一是成本核算需要生產車間、技術部門、采購部門等多部門的配合;二是計算出的成本是否合理,不但需要財務部門的自我評價和時間的驗證,還需要生產、技術等部門的評價,讓生產等部門對自己計算出的結果做個論證等,是有必要的。有時僅靠財務部門自己檢查有時難以發現問題的。(注意:實際中,財務部門和其它部門檢查的角度或指標多有不同,這好許是易產生差異的原因)
論文關鍵詞：變動成本法，全部成本法，企業，結合，應用
一、變動成本法和全部成本法的概念
在會計學中有兩種計算生產成本的方法：全部成本法和變動成本法。變動成本法是在組織常規的成本計算過程中，以成本性態分析為前提條件，將一定時期所發生的成本按照其成本性態分為變動成本和固定成本兩大類，只將變動生產成本作為產品成本的構成內容，而將固定性制造費用和固定成本全部作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。全部成本法是較為普遍的一種成本計算方法，是指將一定時期所發生的成本按其經濟用途分為生產成本和非生產成本兩大類，在計算產品成本時，包括在生產過程中所消耗的全部生產成本（即直接材料、直接人工和制造費用），將非生產成本作為期間成本。這樣，在全部成本法下計算出的產品成本既包括變動生產成本又包括固定生產成本。在全部成本法下，全部生產成本要在已售產成品、庫存產成品和在產品之間進行分配，所以期末在產品和產成品存貨成本中，包含了一部分固定生產成本。
二、變動成本法與完全成本法結合應用的必要性
變動成本法與完全成本法各有利弊結合，單純使用其中任何一種方法都不能滿足企業管理的要求。盡管變動成本法在加強企業內部管理、成本核算和提高企業經濟效益等方面具有諸多優點，但它與現行“企業會計制度”和“企業會計準則”中成本核算及財務報告的編制等內容的要求不一致。為此，一些企業按照現行統一會計制度編制定期的財務報表，同時存貨計價和收益決定也以完全成本計算；但在企業內部，則大多采用變動成本法計算產品成本，編制內部報表，為企業管理部門正確進行預測、決策、分析和控制提供有用的資料。由此可見企業會計為了能更好地履行其對內、對外兩方面的職能，兩種成本法可以結合使用、互相補充，以變動成本法為基礎，在編制對外財務報表時進行適當的調整。但絕不搞兩套平行的成本計算資料。否則，工作量太大，還會造成人力、物力、財力和時間上的極大浪費以及數據、資料的重復。
三、兩種成本核算方法在企業中的聯合應用模式
1、兩種成本核算方法聯合應用的可行性
通過兩種方法的比較不難發現，兩種方法最主要的差別是對固定制造費用的處理不同，在完全成本法下固定制造費用要計入產品的生產成本;而變動成本法下固定制造費用則作為期間費用處理。但對于直接材料、直接人工、變動制造費用在兩種方法下都必須列入產品成本中，對于管理費用、財務費用、銷售費用，二者都是作為期間費用處理的中國知網論文數據庫。因此，兩種方法雖然在成本劃分、存貨計價、損益表的編制方面存在較大的差異，但對于具體成本項目的處理大體是一致的，這些都為兩種方法的結合提供了條件和可能。本著既能享受變動成本計算法的優勢，又不影響當前對會計核算的統一要求這一基本原則，企業以一種核算方法為基礎，同時提供另一種方法下相關的成本資料，提出將兩種方法聯合應用使企業會計核算兼顧內部和外部兩方面的要求，從而實現企業管理的最終目標，是可行和必要的。
2、兩種成本核算方法聯合應用設計思路
變動成本法和完全成本法在賬戶處理方面最主要的區別，是對固定性制造費用的處理不同，由此導致存貨估價、損益計算結果不同。完全成本法下，本期發生的固定性制造費用總額=期末在產品中的固定性制造費用+期末庫存商品中的固定性制造成本+本期已銷商品中的固定制造成本。由于在兩種成本計算法下結合，對本期已銷商品中的固定性制造成本的處理并無實質性的差別，最終都計入了當期損益。因此，在變動成本法下可以得出以下結論:
本年利潤賬戶期末余額=A-B-C
存貨賬戶期末余額=D-B-C
主營業務成本賬戶本期發生額=E-(F-B-C)
其中，A為完全成本法下的本年利潤賬戶期末余額; B為完全成本法下期末庫存商品中的固定性生產成本;C為完全成本法下期末在產品中的固定性制造費用; D為完全成本法下存貨賬戶期末余額;E為完全成本法下營業成本賬戶本期發生額;F為完全成本法下本期發生的固定性制造費用。
3、兩種成本核算方法聯合應用賬戶設置
一級賬戶的設置完全按現行會計制度的規定，不需新增一級賬戶，只在一級賬戶下增設需要的二級賬戶，主要設以下二級科目:制造費用-變動性制造費用;制造費用-固定性制造費用;生產成本-變動性制造費用;生產成本-固定性制造費用;庫存商品-變動性生產成本;庫存商品-固定性生產成本。
4、兩種成本核算方法聯合應用賬務處理
在成本的日常核算過程中，首先應對發生的各項生產費用按成本性態進行分類、歸集，將生產費用劃分為變動費用和固定費用，由于構成產品成本內容的直接材料、直接人工屬變動成本。因此只需將當期發生的制造費用分解為變動性制造費用和固定性制造費用。日常的賬務處理程序與完全成本法完全相同，根據兩種成本計算法的內在聯系，可以很方便的獲取企業內部經營決策所需要的數據資料。
5．兩種成本核算方法在企業中的聯合應用總結
現行企業會計制度中成本項目包括直接材料、直接人工和制造費用。企業先要根據國家有關規定和企業的自身特點，將生產費用按其與產量的依存關系，分解為變動成本和固定成本，尤其是制造費用應逐項進行分解。把日常核算建立在變動成本計算的基礎上，對在產品、產成品賬戶均按變動成本反映，同時另設“存貨中的固定成本”賬戶。也就是說，對直接材料、直接人工、變動性制造費用等變動成本，仍然按照原來傳統的成本計算方法進行歸集和分配，把廠房折舊費、保險費、租金等固定成本先計入“存貨中的固定成本”賬戶。平時根據有關記賬憑證和費用分配表，登記產品成本明細賬，分別歸集各品種的產品成本，并采用適當的分配方法，分配計算這兩種產品的完工產品成本和月末在產品成本。但由于期初在產品成本和本月生產成本均不包括固定性制造費用，所以無論是完工產品成本，還是月末在產品成本中也都不包含固定性制造費用，固定性制造費用仍停留在“存貨中的固定成本”賬戶中。期末，其賬戶余額可以在不同品種的產品之間按照分配制造費用的分配方法進行分配結合，如：生產工人工時比例法、生產工人工資比例法、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等，分配出每種產品應負擔的固定性制造費用，然后按每種產品當期銷售量、期末產成品數量及期末在產品的約當產量比例，將“存貨中的固定成本”應歸屬于本期已銷售產品的部分轉入“主營業務成本”賬戶，并列入利潤表，作為本期銷售收入的一個扣減項目；而其中應歸屬于期末在產品、產成品部分，則仍留在這個賬戶上，其分配的結果填列在資產負債表上的存貨（在產品、產成品）項上，使它們仍按所耗費的完全成本列示。
所以為了發揮變動成本法在加強企業內部管理方面的作用，同時滿足現行會計制度對外報告的需要，應將變動成本法與全部成本法結合應用。即將日常核算建立在變動成本法的基礎上，期末調整，使產品的生產成本、銷售成本和存貨成本按全部成本法反映，以滿足對外編制會計報表的需要。這樣能實現企業與國家的雙盈。
四．變動成本法與完全成本法結合應用中存在的問題與改進建議及其應遵循的原則。
1.存在的主要問題。
（1）在同時生產多種產品且各月不同產品生產工時水平相差懸殊的企業中，在不同產品之間按照分配制造費用的分配方法對“存貨中的固定成本”進行分配，如生產工時等資料都是本月的發生數，而“存貨中的固定成本”卻是一個逐期的累計數，顯然按此標準進行分配不夠準確。
（2）在實際工作中有不少的成本、費用對業務量的依存關系是比較復雜的，其成本雖然可隨產量的增減而成同方向變動，但其變動幅度卻不與產量變動幅度保持嚴格的正比例關系。這是因為這些成本同時兼有變動成本與固定成本兩種不同的性質，稱為混合成本。
（3）對于某些機械化程度較高的企業，固定性制造費用中包括不少與機械使用有關的費用，例如機器設備的折舊費、租賃費和保險費等等。如果采用生產工人工時比例法、生產工人工資比例法分配固定性制造費用就不盡合理，所以采用機器工時比例分配法分配各種產品應負擔的固定性制造費用會更合理一些中國知網論文數據庫。
（4）由于平時核算是建立在變動成本法的基礎上，產品成本以變動成本反映，如果企業以此成本為依據進行產品訂價應區別對待。
2.改進建議。
（1）對于上述第一個問題，首先，可以通過以生產工時、生產工人工資等全年累計數為標準結合，進行分配。其次，實現會計電算化的單位也可以對“存貨中固定成本”按不同的車間或產品設置明細賬，賬內按照費用項目設立專欄或專戶（即多欄式明細賬）分別反映各車間、產品品種中各項固定性制造費用的發生情況，此明細賬應根據有關的付款憑證、轉賬憑證和前述各種費用分配表進行登記。在對“存貨中的固定成本”進行分攤時，可以分車間、產品進行分配，甚至可以按費用項目進行分配，以增加核算的準確性。
（2）對于上述第二個問題敘述的混合成本必須對其進行分解，以便分別將其合并到固定成本和變動成本中去。分解混合成本的方法很多，較簡便的方法有近似分類法、比例分攤法等。
3．需要注意的幾項原則：
(1)以完全成本法為基礎，采用“先外后內”的原則。即統一成本核算系統首先應滿足對外報告的法定要求，然后再考慮對內經營管理的需要。
(2)符合成本效益原則。統一成本核算系統的設立不以額外增加企業運行成本、過多增加會計核算人員的工作負擔為前提，而應符合成本效益原則，在遵循原有成本核算系統框架的前提下，通過對核算帳戶的巧妙設計，利用兩種成本計算法的內在聯系，來實現對內對外的資源共享。
(3)簡化成本核算原則。統一成本核算系統的設計應符合簡便、實用、高效原則。即在統一成本核算系統下，既能滿足對外報告的要求，又能方便、快捷地提供對內所需的資料。
參考文獻
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[3]曹惠杰.管理會計[M].上海:立信會計出版社， 2001:225-257.
[4]再探完全成本法與變動成本法的結合運用.劉智群.長沙鐵道學院學報.2008.3.15
論文關鍵詞：變動成本法，全部成本法，企業，結合，應用
一、變動成本法和全部成本法的概念
在會計學中有兩種計算生產成本的方法：全部成本法和變動成本法。變動成本法是在組織常規的成本計算過程中，以成本性態分析為前提條件，將一定時期所發生的成本按照其成本性態分為變動成本和固定成本兩大類，只將變動生產成本作為產品成本的構成內容，而將固定性制造費用和固定成本全部作為期間成本，并按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式。全部成本法是較為普遍的一種成本計算方法，是指將一定時期所發生的成本按其經濟用途分為生產成本和非生產成本兩大類，在計算產品成本時，包括在生產過程中所消耗的全部生產成本（即直接材料、直接人工和制造費用），將非生產成本作為期間成本。這樣，在全部成本法下計算出的產品成本既包括變動生產成本又包括固定生產成本。在全部成本法下，全部生產成本要在已售產成品、庫存產成品和在產品之間進行分配，所以期末在產品和產成品存貨成本中，包含了一部分固定生產成本。
二、變動成本法與完全成本法結合應用的必要性
變動成本法與完全成本法各有利弊結合，單純使用其中任何一種方法都不能滿足企業管理的要求。盡管變動成本法在加強企業內部管理、成本核算和提高企業經濟效益等方面具有諸多優點，但它與現行“企業會計制度”和“企業會計準則”中成本核算及財務報告的編制等內容的要求不一致。為此，一些企業按照現行統一會計制度編制定期的財務報表，同時存貨計價和收益決定也以完全成本計算；但在企業內部，則大多采用變動成本法計算產品成本，編制內部報表，為企業管理部門正確進行預測、決策、分析和控制提供有用的資料。由此可見企業會計為了能更好地履行其對內、對外兩方面的職能，兩種成本法可以結合使用、互相補充，以變動成本法為基礎，在編制對外財務報表時進行適當的調整。但絕不搞兩套平行的成本計算資料。否則，工作量太大，還會造成人力、物力、財力和時間上的極大浪費以及數據、資料的重復。
三、兩種成本核算方法在企業中的聯合應用模式
1、兩種成本核算方法聯合應用的可行性
通過兩種方法的比較不難發現，兩種方法最主要的差別是對固定制造費用的處理不同，在完全成本法下固定制造費用要計入產品的生產成本;而變動成本法下固定制造費用則作為期間費用處理。但對于直接材料、直接人工、變動制造費用在兩種方法下都必須列入產品成本中，對于管理費用、財務費用、銷售費用，二者都是作為期間費用處理的中國知網論文數據庫。因此，兩種方法雖然在成本劃分、存貨計價、損益表的編制方面存在較大的差異，但對于具體成本項目的處理大體是一致的，這些都為兩種方法的結合提供了條件和可能。本著既能享受變動成本計算法的優勢，又不影響當前對會計核算的統一要求這一基本原則，企業以一種核算方法為基礎，同時提供另一種方法下相關的成本資料，提出將兩種方法聯合應用使企業會計核算兼顧內部和外部兩方面的要求，從而實現企業管理的最終目標，是可行和必要的。
2、兩種成本核算方法聯合應用設計思路
變動成本法和完全成本法在賬戶處理方面最主要的區別，是對固定性制造費用的處理不同，由此導致存貨估價、損益計算結果不同。完全成本法下，本期發生的固定性制造費用總額=期末在產品中的固定性制造費用+期末庫存商品中的固定性制造成本+本期已銷商品中的固定制造成本。由于在兩種成本計算法下結合，對本期已銷商品中的固定性制造成本的處理并無實質性的差別，最終都計入了當期損益。因此，在變動成本法下可以得出以下結論:
本年利潤賬戶期末余額=A-B-C
存貨賬戶期末余額=D-B-C
主營業務成本賬戶本期發生額=E-(F-B-C)
其中，A為完全成本法下的本年利潤賬戶期末余額; B為完全成本法下期末庫存商品中的固定性生產成本;C為完全成本法下期末在產品中的固定性制造費用; D為完全成本法下存貨賬戶期末余額;E為完全成本法下營業成本賬戶本期發生額;F為完全成本法下本期發生的固定性制造費用。
3、兩種成本核算方法聯合應用賬戶設置
一級賬戶的設置完全按現行會計制度的規定，不需新增一級賬戶，只在一級賬戶下增設需要的二級賬戶，主要設以下二級科目:制造費用-變動性制造費用;制造費用-固定性制造費用;生產成本-變動性制造費用;生產成本-固定性制造費用;庫存商品-變動性生產成本;庫存商品-固定性生產成本。
4、兩種成本核算方法聯合應用賬務處理
在成本的日常核算過程中，首先應對發生的各項生產費用按成本性態進行分類、歸集，將生產費用劃分為變動費用和固定費用，由于構成產品成本內容的直接材料、直接人工屬變動成本。因此只需將當期發生的制造費用分解為變動性制造費用和固定性制造費用。日常的賬務處理程序與完全成本法完全相同，根據兩種成本計算法的內在聯系，可以很方便的獲取企業內部經營決策所需要的數據資料。
5．兩種成本核算方法在企業中的聯合應用總結
現行企業會計制度中成本項目包括直接材料、直接人工和制造費用。企業先要根據國家有關規定和企業的自身特點，將生產費用按其與產量的依存關系，分解為變動成本和固定成本，尤其是制造費用應逐項進行分解。把日常核算建立在變動成本計算的基礎上，對在產品、產成品賬戶均按變動成本反映，同時另設“存貨中的固定成本”賬戶。也就是說，對直接材料、直接人工、變動性制造費用等變動成本，仍然按照原來傳統的成本計算方法進行歸集和分配，把廠房折舊費、保險費、租金等固定成本先計入“存貨中的固定成本”賬戶。平時根據有關記賬憑證和費用分配表，登記產品成本明細賬，分別歸集各品種的產品成本，并采用適當的分配方法，分配計算這兩種產品的完工產品成本和月末在產品成本。但由于期初在產品成本和本月生產成本均不包括固定性制造費用，所以無論是完工產品成本，還是月末在產品成本中也都不包含固定性制造費用，固定性制造費用仍停留在“存貨中的固定成本”賬戶中。期末，其賬戶余額可以在不同品種的產品之間按照分配制造費用的分配方法進行分配結合，如：生產工人工時比例法、生產工人工資比例法、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等，分配出每種產品應負擔的固定性制造費用，然后按每種產品當期銷售量、期末產成品數量及期末在產品的約當產量比例，將“存貨中的固定成本”應歸屬于本期已銷售產品的部分轉入“主營業務成本”賬戶，并列入利潤表，作為本期銷售收入的一個扣減項目；而其中應歸屬于期末在產品、產成品部分，則仍留在這個賬戶上，其分配的結果填列在資產負債表上的存貨（在產品、產成品）項上，使它們仍按所耗費的完全成本列示。
所以為了發揮變動成本法在加強企業內部管理方面的作用，同時滿足現行會計制度對外報告的需要，應將變動成本法與全部成本法結合應用。即將日常核算建立在變動成本法的基礎上，期末調整，使產品的生產成本、銷售成本和存貨成本按全部成本法反映，以滿足對外編制會計報表的需要。這樣能實現企業與國家的雙盈。
四．變動成本法與完全成本法結合應用中存在的問題與改進建議及其應遵循的原則。
1.存在的主要問題。
（1）在同時生產多種產品且各月不同產品生產工時水平相差懸殊的企業中，在不同產品之間按照分配制造費用的分配方法對“存貨中的固定成本”進行分配，如生產工時等資料都是本月的發生數，而“存貨中的固定成本”卻是一個逐期的累計數，顯然按此標準進行分配不夠準確。
（2）在實際工作中有不少的成本、費用對業務量的依存關系是比較復雜的，其成本雖然可隨產量的增減而成同方向變動，但其變動幅度卻不與產量變動幅度保持嚴格的正比例關系。這是因為這些成本同時兼有變動成本與固定成本兩種不同的性質，稱為混合成本。
（3）對于某些機械化程度較高的企業，固定性制造費用中包括不少與機械使用有關的費用，例如機器設備的折舊費、租賃費和保險費等等。如果采用生產工人工時比例法、生產工人工資比例法分配固定性制造費用就不盡合理，所以采用機器工時比例分配法分配各種產品應負擔的固定性制造費用會更合理一些中國知網論文數據庫。
（4）由于平時核算是建立在變動成本法的基礎上，產品成本以變動成本反映，如果企業以此成本為依據進行產品訂價應區別對待。
2.改進建議。
（1）對于上述第一個問題，首先，可以通過以生產工時、生產工人工資等全年累計數為標準結合，進行分配。其次，實現會計電算化的單位也可以對“存貨中固定成本”按不同的車間或產品設置明細賬，賬內按照費用項目設立專欄或專戶（即多欄式明細賬）分別反映各車間、產品品種中各項固定性制造費用的發生情況，此明細賬應根據有關的付款憑證、轉賬憑證和前述各種費用分配表進行登記。在對“存貨中的固定成本”進行分攤時，可以分車間、產品進行分配，甚至可以按費用項目進行分配，以增加核算的準確性。
（2）對于上述第二個問題敘述的混合成本必須對其進行分解，以便分別將其合并到固定成本和變動成本中去。分解混合成本的方法很多，較簡便的方法有近似分類法、比例分攤法等。
3．需要注意的幾項原則：
(1)以完全成本法為基礎，采用“先外后內”的原則。即統一成本核算系統首先應滿足對外報告的法定要求，然后再考慮對內經營管理的需要。
(2)符合成本效益原則。統一成本核算系統的設立不以額外增加企業運行成本、過多增加會計核算人員的工作負擔為前提，而應符合成本效益原則，在遵循原有成本核算系統框架的前提下，通過對核算帳戶的巧妙設計，利用兩種成本計算法的內在聯系，來實現對內對外的資源共享。
(3)簡化成本核算原則。統一成本核算系統的設計應符合簡便、實用、高效原則。即在統一成本核算系統下，既能滿足對外報告的要求，又能方便、快捷地提供對內所需的資料。
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